Nowe zasady opodatkowania przychodów z najmu prywatnego w 2023 roku

Zasady opodatkowania ryczałtem

Zasady opodatkowania ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych reguluje oddzielny akt prawny, tj. ustawa z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Opodatkowaniu ryczałtem podlegają otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: ustawa PDOF), a więc m.in.: najem, podnajem, dzierżawa, poddzierżawa oraz inne umowy o podobnym charakterze, z wyłączeniem składników majątku związanych z działalnością gospodarczą (tj. najem prywatny).

W przypadku ryczałtu, w odróżnieniu od opodatkowania na zasadach ogólnych, przychód z najmu podlega opodatkowaniu według stawek 8,5% (do rocznego limitu przychodów 100.000 złotych) oraz 12,5% (od nadwyżki ponad 100.000 złotych), bez stosowania kwoty wolnej od opodatkowania. Z uwagi na podstawowe zasady opodatkowania ryczałtem, w których bezpośrednio opodatkowany jest przychód, wybór tej formy opodatkowania cieszy się zainteresowaniem wśród osób, które nie posiadają wydatków (w tym nie dokonują odpisów amortyzacyjnych), kwalifikujących się jako koszty uzyskania przychodów lub zwolenników prostego rozliczenia z fiskusem bez konieczności monitorowania wysokości kosztów uzyskania przychodów czy prowadzenia odrębnej ewidencji.

Opodatkowanie na zasadach ogólnych

Opodatkowanie dochodów z najmu prywatnego na zasadach ogólnych, tj. według skali podatkowej (możliwe do końca 2022 roku), o której mowa w ustawie PDOF, wymaga obliczenia dochodu w postaci przychodu pomniejszonego o koszty uzyskania przychodu i następnie połączenia dochodu z tytułu najmu z innymi źródłami przychodu opodatkowanymi progresywnie (jeśli występują, np. przychód ze stosunku pracy, z działalności wykonywanej osobiście), a następnie opodatkowanie łącznego dochodu stawkami progresywnymi (12% do kwoty 120.000 złotych oraz 32% nadwyżki ponad tę kwotę). Opodatkowanie według skali umożliwia zastosowanie rocznej kwoty wolnej od opodatkowania. Rozwiązanie to jest popularne wśród tych podatników, którzy ponoszą koszty związane z najmem, (np. koszty remontu, czynsz, odsetki od kredytu hipotecznego) pozwalające im obniżyć wysokość dochodu do opodatkowania (lub nawet wygenerować stratę). Dodatkowo, do końca 2022 roku podatnicy, którzy kontynuują w 2022 roku rozliczanie najmu progresywnie, mogą również rozpoznać w kosztach uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne od nieruchomości.

Czy oraz w jaki sposób należy opodatkować w Polsce przychód z najmu nieruchomości położonej za granicą od 2023 roku?

Ustawą z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw wprowadzoną w ramach tzw. Polskiego Ładu, wyłączona została możliwość rozliczania dochodu z najmu na zasadach ogólnych, pozostawiając podatnikom konieczność rozliczania dochodów z najmu jedynie ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Nowe regulacje mogą sprawiać problemy zwłaszcza cudzoziemcom wykonującym pracę w Polsce, którzy posiadają nieruchomości położone poza granicami Polski. Są oni często nieświadomi dodatkowych obowiązków w zakresie wpłacania zaliczki na zryczałtowany podatek dochodowy czy składania dodatkowego zeznania rocznego podatkowego PIT-28 (przy czym warto zauważyć, że termin na złożenie zeznania rocznego został przedłużony do końca kwietnia kolejnego roku podatkowego).

Sposób opodatkowania w Polsce przychodów z najmu nieruchomości położonej za granicą zależy od kilku czynników:

1. potencjalne opodatkowanie źródeł przychodów ze źródeł położonych za granicą rozpatruje się wówczas, gdy podatnik jest polskim rezydentem podatkowym w świetle przepisów ustawy PDOF (tj. przebywał w Polsce dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym lub posiada w Polsce ośrodek interesów życiowych);
2. kolejnym etapem jest ustalenie czy z państwem, na terytorium którego jest położona wynajmowana nieruchomość, została zawarta przez Polskę umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania;
3. jeśli taka umowa obowiązuje, to należy sprawdzić właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania. W przypadku braku umowy międzynarodowej, zgodnie z postanowieniami ustawy PDOF, stosuje się metodę proporcjonalnego odliczenia.

Jeśli powyższa analiza prowadzi do wniosku, że mamy do czynienia z polskim nierezydentem podatkowym, wówczas osiągane przez niego przychody poza Polską nie podlegają opodatkowaniu ani wykazaniu w Polsce. Tym samym nie mają one wpływu na wysokość zobowiązania podatkowego podatnika w Polsce, więc punkty (2) oraz (3) wskazane powyżej, nie będą analizowane.

Natomiast polski rezydent podatkowy powinien wykazać i opodatkować całość swojego światowego dochodu w Polsce, a dochody ze źródeł położonych poza granicami kraju opodatkować w Polsce, z wykorzystaniem właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania. Wobec tego podatnik w pierwszej kolejności winien przeanalizować właściwą umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania w zakresie wyboru właściwej metody unikania podwójnego opodatkowania. Jest to istotne, bo rezultat analizy będzie miał wpływ na rozliczenie przychodów zagranicznych:

1. metoda wyłączenia z progresją polega na tym, że sumuje się dochody podlegające opodatkowaniu w Polsce oraz te zwolnione od tego podatku na podstawie umowy (czyli podlegające metodzie wyłączenia z progresją). Od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali podatkowej, a następnie ustala stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów. Stopa procentowa (zwana też „efektywną stawką podatkową”) jest następnie stosowana wyłącznie do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym w Polsce.

2. metoda proporcjonalnego odliczenia polega na tym, że opodatkowaniu w Polsce podlegają całe światowe źródła przychodów, przy czym od podatku obliczonego zgodnie z krajowymi zasadami można odliczyć część podatku zapłaconego za granicą proporcjonalnie przypadającą na dochód zagraniczny.

Zauważalną tendencją w przypadku państw, które zawarły umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania z Polską, jest coraz częstsze wskazywanie metody proporcjonalnego odliczenia jako obowiązującej metody unikania podwójnego opodatkowania. Jest to rezultat obowiązywania Konwencji MLI (ang. Multilateral convention to implement tax treaty-related measures to prevent base erosion and profit shifting), której Polska jest stroną. W związku z tym, kluczowe jest nie tylko sprawdzenie czy Polska ma podpisaną umowę o unikaniu podwójnego opodatkowania z krajem źródła, ale również upewnienie się, czy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarta między Polską a drugim krajem została zmieniona w zakresie metody unikania podwójnego opodatkowania oraz od kiedy ta zmiana znajduje zastosowanie.

Przeciwdziałanie negatywnym skutkom braku znajomości zasad opodatkowania najmu zagranicznego

Praktyka pokazuje, że brak świadomości w zakresie zasad opodatkowania najmu zagranicznego dotyka zarówno Polaków, jak i cudzoziemców, którzy przyjeżdżają do Polski na oddelegowanie, bądź są zatrudnieni w Polsce, jednocześnie wynajmując własne nieruchomości w kraju macierzystym. Z uwagi na to, że są to przychody prywatne, wsparcie cudzoziemców ze strony pracodawcy, który często decyduje się na zapewnienie asysty podatkowej dla swojego pracownika - cudzoziemca, w zdecydowanej większości nie obejmuje asysty w zakresie prawidłowego rozliczania przychodów z najmu zagranicznego (w praktyce, dotychczas zapewniane przez pracodawcę wsparcie doradcy podatkowego dotyczy najczęściej tylko rozliczania przychodów z pracy uzyskiwanych w związku z oddelegowaniem do Polski). W konsekwencji, istnieje ryzyko braku rozliczenia takiego źródła przychodu, bądź rozliczenie niezgodnie z obowiązującymi przepisami. Dotychczas to ryzyko mogło wydawać się mniejsze, ze względu na możliwość znaczącego pomniejszenia dochodu z najmu, bądź wręcz uzyskania straty podatkowej z tego źródła ze względu na koszty czy odpisy amortyzacyjne przy opodatkowaniu najmu na zasadach ogólnych. W świetle obowiązku zastosowania do najmu prywatnego zasady ryczałtu oraz składania osobnego zeznania, ryzyko to będzie teraz większe.

W celu zabezpieczenia cudzoziemca przed negatywnymi skutkami nieopodatkowania przychodów z najmu w Polsce (w sytuacji, gdy przychody z najmu powinny być opodatkowane w kraju), np. w postaci odmowy wydania zaświadczenia o niezaleganiu w podatkach dla celów imigracyjnych, bądź wprost - konsekwencji związanych z nieujawnieniem tego źródła dochodu, warto, aby pracodawcy również rozważyli zapewnienie dodatkowego wsparcia w zakresie identyfikacji obowiązku podatkowego i jego prawidłowego rozliczenia.

Jeśli w Państwa firmie pracują cudzoziemcy, których potencjalnie może dotyczyć ten temat i macie Państwo pytania dotyczące możliwego wsparcia cudzoziemców, zapraszamy do kontaktu.

Współautorka:
Paulina Skonieczna, Starsza Konsultantka w Zespole ds. rozwiązań dla pracodawców Deloitte